Vastavalt RTJ 11-le kajastatakse raamatupidamise aastaaruannetes äriühendusi ostumeetodil, välja arvatud ühise kontrolli all olevate ettevõtete vahel toimuvate äriühenduste puhul, mida kajastatakse korrigeeritud ostumeetodil. Ühine kontroll tähendab seda, et äriühendus toimub ettevõtete vahel, mida kontrollib üks ja sama isik (või isikud), mistõttu äriühendus ei pruugi toimuda turutingimustel ning tavapärase ostumeetodi rakendamine ei pruugi objektiivselt peegeldada toimunud tehingu sisu.
Äriühendus on majandustehing, mille tulemusena üks ettevõte saavutab teise ettevõtte üle kontrolli, eeldusel, et omandatud ettevõte sisaldab üht või enamat äritegevust. Äriühendus on ka tehing, kus omandatakse teise ettevõtte/äriüksuse varad ja kohustused, võttes üle nende varade ja kohustustega seotud äritegevuse. Meeles tuleks veel pidada, et äriühenduseks ei loeta emaettevõtte ja tütarde ühinemist ning vähemusosaluse ostu.
Ostumeetodi kasutamisel tuleb läbida järgmised tegevused:
- Kindlaks teha omandaja ehk ettevõte, kes omandab kontrolli.
- Paika panna omandamise kuupäev (see on kuupäev, mil kontroll läheb üle).
- Määrata soetusmaksumus (see on makstav tasu ning sellega otseselt seotud väljaminekud).
- Jagada soetusmaksumus omandatud varadele ja kohustustele (sh tingimuslikud kohustused), lähtudes õiglase väärtuse kontseptsioonist. Seda tehaksegi ostuanalüüsi koostades.
Ostuanalüüsi vormistamine
Iga raamatupidamisliku kande aluseks peab olema alusdokument, äriühenduse kajastamisel on selleks ostuanalüüs. Nagu iga raamatupidamislik algdokument, peab ka ostuanalüüs vastama raamatupidamise seaduses sätestatud algdokumendi nõuetele ning peab sisaldama alljärgnevaid andmeid:
- omandatava ettevõtte nimi ja omandamise kuupäev;
- omandatud varade ja kohustuste bilansilised väärtused;
- omandatud varade, kohustuste ja tingimuslike kohustuste õiglased väärtused ning nende hindamise alused;
- vähemusosalusele kuuluv osa omandatud varade, kohustuste ja tingimuslike kohustuste õiglases väärtuses;
- omandatud netovara õiglane väärtus;
- omandatud osaluse soetusmaksumus;
- tekkinud positiivne või negatiivne firmaväärtus.
Ostuanalüüsis tuleb tuvastada ning konsolideeritud aruandes kajastada ka sellised immateriaalsed varad, mis vastavad varadena tunnustamise kriteeriumitele, kuid ei olnud eelnevalt raamatupidamises kajastatud. Sellisteks näideteks võivad olla kaubamärgid, kliendinimekirjad, ärisaladused jms.
Ostuanalüüsil juhatuse allkirjad
Audiitori seisukohast ei piisa sellest, et raamatupidaja saadab Excelis arvutused. Kindlasti peaks ostuanalüüs olema eespool toodud juhistest lähtuvalt korrektselt vormistatud ja sel peavad olema juhatuse liikmete allkirjad. Ostuanalüüsis antud hinnangute eest vastutab juhatus, seda ei ole korrektne panna raamatupidaja kohustuseks.
Kuigi omandatud netovara õiglase väärtuse määramisel ei ole omandatud varade ja kohustuste bilansilistel väärtustel sisulist tähtsust, siis praktikas on need sageli ostuanalüüsi koostamisel aluseks, kuna varade ja kohustuste bilansilised väärtused võivad olla lähedased nende õiglasele väärtusele. Seetõttu võetakse ostuanalüüsi koostamisel tihti aluseks varade ja kohustuste bilansilised väärtused omandatud ettevõttes enne äriühenduse toimumist ning korrigeeritakse neid vajadusel, kui selgub erinevus võrreldes nende õiglase väärtusega. Omandava ettevõtte konsolideeritud aruannetes kajastatakse omandatud varasid ja kohustusi ostuanalüüsi käigus leitud õiglastes väärtustes.
Kui kogu soetusmaksumust ei suudeta netovarale jagada, siis jääb vaheks firmaväärtus: see on positiivne vahe omandatud osaluse soetusmaksumuse ja omandatud netovara õiglase väärtuse vahel. Firmaväärtus kajastatakse omandaja konsolideeritud bilansis immateriaalse varana. Sisuliselt peegeldab firmaväärtus seda osa soetusmaksumusest, mis tasuti varade eest, mida ei ole võimalik eristada ja eraldi arvele võtta.
Firmaväärtus võib olla ka negatiivne
Negatiivne firmaväärtus tekib olukorras, kus omandatud osaluse soetusmaksumus on väiksem kui omandatud netovara õiglane väärtus. Sõltumatute osapoolte vahelistes tehingutes tekib seda harva. Sellise olukorra tekkimisel tuleb ostuanalüüs kindlasti veel kriitilise pilguga üle vaadata, ega ei ole tehtud vigu või äkki on siiski tegemist ühise kontrolli all toimunud äriühendusega, mis tuleb kajastada korrigeeritud ostumeetodil: st vahe omandatud osaluse soetusmaksumuse ja omandatud netovara bilansilise väärtuse vahel kajastatakse omandava ettevõtte omakapitali vähenemise või suurenemisena.
Korrigeeritud ostumeetodi puhul ei hinnata ka omandatud varasid ja kohustusi ostuanalüüsis ümber nende õiglastele väärtustele, vaid need võetakse omandava ettevõtte bilansis arvele nende bilansilistes väärtustes. Juhul kui äriühenduses tõesti tekib negatiivne firmaväärtus, siis kajastatakse see konsolideeritud kasumiaruandes tuluna.
